Faaliyet ve işlem esaslı istisnalarda oluşan zararların KKEG, ticari ve mali kâr ile asgari kurumlar vergisi hesabına etkileri ve şirketlerin dikkat etmesi gereken noktalar ele alındı.
İstisna Kazançlarda Zarar Hesabı Değişiyor: Şirketler İçin Sınıflandırma Daha Önemli Hale Geldi
Kurumlar vergisi beyannamesi hazırlanırken istisna kapsamındaki kazançların doğru hesaplanması kadar, bu kazançların hangi faaliyet veya işlemden doğduğunun belirlenmesi de önem taşıyor. Özellikle zarar bulunan işlemlerde yapılan sınıflandırma, şirketin mali kârını ve ödeyeceği tutarı doğrudan değiştirebiliyor.
Uygulamadaki temel ayrım, istisnanın bir faaliyetin tamamına mı yoksa belirli bir işlemden elde edilen kazanca mı yönelik olduğu konusunda ortaya çıkıyor. İlk bakışta teknik görünen bu ayrım, kârlı dönemlerde fazla hissedilmese de zarar oluştuğunda belirginleşiyor.
Faaliyetin Sonucu Dönem Sonunda Ortaya Çıkıyor
Faaliyet esaslı istisnalarda tek tek işlemlerden çok, istisna kapsamındaki faaliyetin dönem boyunca ortaya çıkardığı sonuç dikkate alınıyor.
Bir şirket aynı faaliyet kapsamında yıl içerisinde çok sayıda satış veya hizmet gerçekleştirebilir. Bazılarından kazanç sağlanırken bazı işlemler zarar doğurabilir. Böyle bir durumda yalnızca kazançlı işlemlerin seçilerek istisna tutarına dahil edilmesi, faaliyetin gerçek sonucunu yansıtmayabilir.
Örneğin aynı kapsamdaki faaliyetlerden toplam 10 milyon TL kazanç sağlanırken 3 milyon TL zarar oluşmuşsa, dönem sonunda faaliyetin net sonucunun 7 milyon TL olduğu dikkate alınır.
Bu yüzden ilgili gelirlerin yanında doğrudan maliyetlerin, giderlerin ve zararların da aynı hesap grubu içerisinde izlenmesi gerekiyor.
Tek Bir İşleme Bağlı İstisnalarda Durum Farklı
İşlem esaslı istisnalarda ise yaklaşım değişiyor. Burada şirketin yürüttüğü faaliyetin tamamı yerine kanunda belirtilen belirli bir işlem sonucunda elde edilen kazanç esas alınıyor.
İşlem kazançla tamamlandığında gerekli şartlar sağlanıyorsa ilgili tutar istisna kapsamında değerlendirilebiliyor. Aynı işlemin zararla sonuçlanması ise farklı bir hesaplamayı beraberinde getiriyor.
Çünkü muhasebe açısından zarar olarak kaydedilen tutarın şirketin diğer kazançlarından düşülmesine her durumda izin verilmiyor.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/3'üncü maddesi de bu noktada önem kazanıyor. Düzenleme, iştirak hissesi alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere istisna edilen kazançlarla bağlantılı giderlerin ve istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların diğer kurum kazancından indirilmesini sınırlandırıyor.
Uygulamada tartışma yaratan taraf ise özellikle işlem esaslı istisnalarda ortaya çıkan zararın bu hüküm karşısındaki durumu.
Muhasebedeki Zarar Mali Hesapta Kabul Edilmeyebilir
Şirketlerin dikkat etmesi gereken asıl farklardan biri burada ortaya çıkıyor.
Bir işlem nedeniyle muhasebe kayıtlarında gerçek anlamda zarar oluşabilir. Bu zarar dönem kârını doğal olarak aşağı çeker. Ancak ilgili tutarın kazançtan indirilmesine izin verilmediği durumda beyanname hazırlanırken yeniden ekleme yapılması gerekir.
Örneğin şirketin diğer faaliyetlerinden 25 milyon TL kazancı, istisnayla bağlantılı bir işlemden ise 4 milyon TL zararı bulunduğunu düşünelim. Muhasebe açısından sonuç 21 milyon TL seviyesine geriler.
Söz konusu 4 milyon TL'nin indirilmesi kabul edilmiyorsa bu tutar kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak dikkate alınır ve mali hesaplamaya yeniden dahil edilir.
Böylece şirketin ticari bilançosunda gördüğü kâr ile beyannameye esas alınan kazanç birbirinden ayrılır.
Özellikle yüksek tutarlı varlık satışları veya istisna kapsamındaki işlemleri yoğun olan şirketlerde bu fark küçük rakamlardan ibaret kalmayabilir.
Aynı İstisna Başlığı Altında Toplamak Sorun Yaratabiliyor
Muhasebe tarafında karşılaşılan güçlüklerden biri de farklı nitelikteki işlemlerin yıl boyunca aynı hesaplarda izlenmesi.
İstisna kapsamındaki bütün gelirlerin tek hesapta toplanması ilk aşamada pratik görünebilir. Fakat yıl sonunda hangi kazancın belirli bir faaliyetten, hangisinin münferit bir işlemden kaynaklandığının yeniden ayrıştırılması gerekebilir.
İşlem sayısı arttıkça bu çalışma daha da güçleşiyor. Üstelik yalnızca gelirlerin ayrılması yeterli olmuyor. Bunlara bağlı maliyetlerin ve zararların da doğru işlemle eşleştirilmesi gerekiyor.
Bu nedenle özellikle birden fazla istisnadan yararlanan şirketlerde alt hesap kullanılması, dönem sonunda yapılacak hesaplamayı ciddi biçimde kolaylaştırıyor.
Asgari Kurumlar Vergisiyle Birlikte Ayrımın Etkisi Büyüdü
Yurt içi asgari kurumlar vergisinin uygulanmaya başlaması da konunun önemini artırdı.
Normal hesaplamada kullanılan istisna ve indirimlerin tamamı asgari kurumlar vergisi matrahının belirlenmesinde aynı sonucu vermiyor. Mevzuatta kapsam dışında bırakılmasına izin verilen kalemlerle asgari hesaplamada dikkate alınması gereken unsurların ayrıca belirlenmesi gerekiyor.
Dolayısıyla dönem sonu çalışmasında artık tek bir hesaplama üzerinden ilerlemek yeterli değil.
Önce ticari bilanço sonucu ortaya çıkıyor. Ardından KKEG ve diğer düzeltmelerle mali kazanca ulaşılıyor. İstisna ve indirimler kendi hükümleri çerçevesinde değerlendiriliyor. Sonrasında ise asgari kurumlar vergisi hesabının ayrıca kontrol edilmesi gerekiyor.
Faaliyet ve işlem ayrımında başlangıçta yapılan bir hata, bu hesaplamaların ilerleyen aşamalarına da taşınabiliyor.
Geçici Dönemlerde Kontrol Edilmesi Daha Sağlıklı
İstisna hesaplarının yalnızca yıllık beyanname hazırlanırken gözden geçirilmesi şirketler açısından risk yaratabiliyor. Özellikle işlem hacmi yüksek işletmelerde yıl sonunda geriye dönük ayrıştırma yapmak hem zorlaşıyor hem de muhasebe kayıtlarıyla mali hesaplamalar arasında uyumsuzluk çıkmasına neden olabiliyor.
Bu nedenle ilgili faaliyet ve işlemlerin geçici dönemlerden itibaren ayrı izlenmesi daha sağlıklı bir yöntem.
Kazancın kaynağı, doğrudan bağlantılı maliyetler, dönem içerisinde oluşan zararlar ve KKEG niteliği taşıyabilecek tutarlar baştan ayrıştırıldığında yıllık beyanname döneminde çok daha net bir tablo ortaya çıkıyor.
Kurumlar vergisi istisnalarında faaliyet ve işlem ayrımı bu yönüyle yalnızca mevzuata ilişkin teknik bir konu değil. Şirketin ticari kârından mali kârına, zararların kullanımından asgari kurumlar vergisi hesabına kadar uzanan sürecin tamamını etkileyebiliyor.
Özellikle zarar doğuran işlemlerde istisnanın niteliğinin baştan doğru belirlenmesi, dönem sonunda beklenmedik matrah farklarıyla karşılaşılmasının önüne geçebilecek en önemli kontrollerden biri olarak öne çıkıyor.
