Mülkiyeti şirkete ait olmayan kamu arazileri üzerinde yürütülen yatırımlarda, bina ve tesis harcamalarının hangi yöntemle itfa edileceği, arazide şirket lehine tesis edilen hakkın türüne göre değişiyor. Gelir İdaresi tarafından verilen bir özelgede, üst hakkı ile irtifak hakkı arasındaki farkın amortisman uygulamasında belirleyici olduğu vurgulandı.
Özelge kapsamındaki değerlendirmeye göre, şirketin sadece kullanım yetkisi bulunan araziler üzerine yaptığı bina ve tesisler, her durumda aynı şekilde amortismana tabi tutulmuyor. Arazide şirket lehine üst hakkı kurulmuşsa yapılan yapılar şirketin iktisadi kıymeti olarak kabul edilerek normal amortisman hükümleri uygulanıyor. Buna karşılık, arazide yalnızca irtifak hakkı bulunuyor ve üst hakkı tesis edilmemişse, harcamalar özel maliyet bedeli olarak değerlendirilerek hak süresi boyunca eşit oranlarla itfa ediliyor.
Konunun Genel Çerçevesi
Büyük ölçekli projelerde yatırımın yapıldığı taşınmazın mülkiyeti çoğu zaman kamuya ait olabiliyor. Bu durumda yatırımcı şirket, tapuda kendisi lehine tesis edilen bir hak çerçevesinde bina, sabit yapı ve tesis inşa edebiliyor. Muhasebe ve vergi uygulamalarında temel soru, yapılan harcamanın maliyet bedeliyle aktifleştirilip normal amortismana mı tabi tutulacağı, yoksa özel maliyet bedeli olarak hak süresine yayılıp yayılmayacağı oluyor.
Üst Hakkı Nedir
Üst hakkı, başkasına ait taşınmaz üzerinde veya altında yapı yapma ve yapılan yapının maliki olma yetkisi veren bir hak olarak öne çıkıyor. Bu hak tesis edildiğinde, inşa edilen yapıların mülkiyeti belirli şartlarla üst hakkı sahibine ait kabul edilebiliyor. Bu yönüyle üst hakkı, yapılan binanın şirket aktifinde bağımsız bir iktisadi kıymet gibi değerlendirilmesine zemin hazırlıyor.
İrtifak Hakkı Nedir
İrtifak hakkı ise taşınmaz üzerinde sınırlı bir kullanım yetkisi sağlıyor. Ancak üst hakkı kurulmadığında, taşınmaz üzerindeki yapıların mülkiyet ve iktisadi kıymet niteliği farklı değerlendirilebiliyor. Bu durumda yapılan değer artırıcı harcamalar, uygulamada çoğunlukla özel maliyet kapsamında ele alınıyor.
Amortisman Uygulaması Nasıl Olacak
Özelgede, iki farklı durum için farklı yöntemler öne çıkıyor:
Üst hakkı tesis edilen arazilerde yapılan bina ve tesisler
Şirket lehine üst hakkı kurulmuşsa, bu kapsamda inşa edilen bina ve tesislerin maliyet bedeliyle aktifleştirilmesi ve amortisman listesinde yer alan faydalı ömür ve oranlara göre normal amortisman ayrılması gerekiyor. Yapının faydalı ömrü üst hakkı süresinden uzun olsa bile, hak herhangi bir nedenle sona ererse itfa edilememiş tutarın, hakkın sona erdiği yıl giderleştirilmesi gündeme gelebiliyor.
Sadece irtifak hakkı bulunan ve üst hakkı kurulmamış araziler
Arazide yalnızca irtifak hakkı varsa ve üst hakkı tesis edilmemişse, o arazi üzerinde yapılan bina ve tesis harcamaları özel maliyet bedeli olarak değerlendiriliyor. Bu harcamalar aktifleştirildikten sonra, irtifak süresince kalan süreye eşit oranlarla itfa ediliyor. Hak süresi dolmadan sona ererse, itfa edilememiş tutarın hakkın sona erdiği yıl tek seferde giderleştirilmesi söz konusu olabiliyor.
Dikkat Edilmesi Gerekenler
Uygulamada en kritik nokta, tapu kayıtlarında şirket lehine tesis edilen hakkın türünün doğru tespit edilmesi. Üst hakkı kurulup kurulmadığı, hakkın bağımsız ve sürekli nitelik taşıyıp taşımadığı, sürenin ne olduğu ve yapılan yapının proje sonunda sökülüp sökülmeyeceği gibi unsurlar, muhasebeleştirme yöntemini doğrudan etkileyebiliyor. Ayrıca amortisman listesinde açıkça yer almayan kıymetlerde, idareye başvuru gerektiren durumlar ortaya çıkabiliyor.
Sık Sorulan Sorular
Üst hakkı varsa her durumda normal amortisman mı uygulanır
Özelgedeki yaklaşım, üst hakkı kapsamında inşa edilen yapıların şirket aktifinde iktisadi kıymet olarak kabul edilmesi ve normal amortismana tabi tutulması yönünde. Ancak uygulama, olayın hukuki niteliğine ve belgelere göre değerlendirilir.
İrtifak süresi dolmadan hak sona ererse ne olur
Özel maliyet olarak izlenen harcamalarda, hak süresi bitmeden sona ererse, itfa edilmemiş tutarın hakkın sona erdiği yıl giderleştirilmesi gündeme gelebilir.
